2003年注冊會計師全國統(tǒng)一考試問題解答（一）

　　財政部注冊會計師考試委員會辦公室

　　在國內的各類考試中，注冊會計師考試可以說是最難的，各科通過率經常不超過10%.財政部注冊會計師考試委員會辦公室為解決考生在復習備考過程中遇到的疑難問題，組織有關專家對考生提出的有關教材的問題進行解答，以幫助考生理解教材。

　　本報將連續(xù)刊登財政部注冊會計師考試委員會辦公室對考生提問的統(tǒng)一解答，希望能給廣大考生提供最權威、最可靠的服務?！幷?br>
　　1.問：我在很多輔導書中都看到了“銷售折扣”、“折扣銷售”和“銷售折讓”等名詞，但我沒有找到相關的具體解釋，請問它們和“商業(yè)折扣”及“現(xiàn)金折扣”有何聯(lián)系，在會計處理中有何區(qū)別？

　　答：“銷售折扣”和“折扣銷售”是稅法中使用的名詞。請參閱2003年《稅法》教材第二章第四節(jié)（一般納稅人應納稅額的計算）中的有關解釋?！颁N售折讓”指的就是稅法中的“銷售折扣”，也就是會計教材中的“商業(yè)折扣”。而稅法中所指的“折扣銷貨”就是會計教材中所說的“現(xiàn)金折扣”。這些概念之間的關系見下表：

　　會計                          稅法

　　銷售折讓（商業(yè)折扣）         銷售折扣

　　現(xiàn)金折扣                     折扣銷售

　　從上表可以看出，“銷售折讓（商業(yè)折扣）”與“銷售折扣”，“現(xiàn)金折扣”與“折扣銷售”是不同學科對同種業(yè)務的不同稱謂。

　　按現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的商業(yè)折扣（即稅法中的銷售折扣，以及銷售折讓）分為兩種情況，第一種情況是在銷售時直接給予的價格折扣，這種情況下無需進行會計處理；第二種情況是在銷售確認后，如買方發(fā)現(xiàn)商品在質量、規(guī)格等方面不符合要求，可能要求賣方在價格上給予一定減讓，這種情況下銷售折讓應在實際發(fā)生時沖減當期的銷售收入。而對于發(fā)生的現(xiàn)金折扣，可以按總價法和凈價法予以確認。在總價法下，確認應收賬款時不確認現(xiàn)金折扣，待現(xiàn)金折扣實際發(fā)生時再做沖減應收賬款同時增加財務費用的會計處理。在凈價法下，先按扣除現(xiàn)金折扣后的余額確認應收賬款，如果未發(fā)生現(xiàn)金折扣則沖減財務費用。在通常情況下，企業(yè)在確定商品銷售收入時，不考慮各種預計可能發(fā)生的現(xiàn)金折扣?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入發(fā)生當期財務費用。

　　2.問：在會計輔導教材第11章所得稅會計中最后一道例題例7（第240頁）中將多提取的壞賬準備3000元和提取的存貨跌價準備55000元確認了可抵減的時間性差異，我認為提取的這些準備稅法是永遠的加回，不會轉回，怎么是時間性差異呢？

　　答：企業(yè)提取的各項資產減值準備，是預計這些資產已經在當期發(fā)生了減值，應在當期確認費用的發(fā)生，而按稅法的規(guī)定，企業(yè)提取的各項資產減值準備中，除按稅法規(guī)定比例提取的壞賬準備可以在稅前扣除外，其他減值準備均不允許在所得稅前扣除，但當這些資產實際損失已經發(fā)生時，則可以從該發(fā)生期的應納稅所得額中扣減，即形成了轉回。因此，企業(yè)提取的這些減值準備就符合“企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度應當確認為當期費用或損失，但按照稅法規(guī)定需待以后期間從應稅所得中扣減”的可抵減時間性差異判斷標準，屬于可抵減時間性差異。

　　從這個問題也可以看出會計確認收入和費用的標準與稅法確認的標準是有區(qū)別的，會計遵循的是權責發(fā)生制原則確認的，而稅法一般則按收付實現(xiàn)制原則確認，兩者之間顯然會存在差異，而所得稅會計正是將這兩種差異區(qū)分為時間性差異和永久性差異。

　　3.問：在會計輔導教材第19章資產負債表日后事項（第357頁）應補提的壞賬準備319萬元調整了應交稅金。而按稅法規(guī)定只有按應收賬款的5%提取的壞賬準備扣除，在5%之外不允許扣除，怎么還調整了應交稅金呢？

　　答：請注意教材第356頁對于舉例的總說明，該部分已假定資產負債表日后事項除特別說明外，均可調整應交納的所得稅。

　　4.問：融資租賃中，承租方固定資產是以租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為入賬價值，那么對于售后回租來說，承租方固定資產的入賬價值是用最低付款額現(xiàn)值與出租方的賬面價值（即承租方的出售價）比較還是用最低付款額現(xiàn)值與承租方原賬面價值相比較作為入賬價值？

　　答：在租賃開始日，承租人通常應當將租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值。對售后回租來說，租賃資產的原賬面價值就是出租方該固定資產的賬面價值，因此售后租回應按出租方該固定資產的賬面價值與租賃最低付款額的現(xiàn)值相比較的較低者作為該租賃資產的入賬價值。

　　5.問：對于實收資本如果原來是由三個股東出資以100萬元、200萬元、200萬元出資組建公司，分別占20%、40%、40%的股份，經過兩年運營后所有者權益合計為1000萬元，如果此時有一個新投資人擬出資400萬元享有其20%的股份，那么公司在收到新股東的投資時，應如何確認實收資本呢？是否需要確認資本公積呢？

　　答：當公司收到新股東的出資時，應按出資協(xié)議，即以經投資各方確認的金額作為實收資本入賬，而對于實際收到投資額與應確認的實收資本之間的差額應當確認為資本公積。在一般情況下，原出資者會要求新出資者的出資要高于其所占有被投資單位的所有者權益額，這時就需要確認因此而形成的資本公積。

　　另外，本問題中還涉及到協(xié)議的前提問題，即法律形式問題。按照《公司法》的規(guī)定，公司的注冊資本發(fā)生變更時應當辦理變更登記，而新投資人所享有的20%的股份所占的注冊資本在其投資協(xié)議中予以明確后方可辦理變更登記。因此，在簽訂投資協(xié)議時已經明確了各出資人所享有的注冊資本。這一問題也說明了考生在學習會計的過程中掌握經濟法的有關內容是非常必要的。